Costi per operazioni soggettivamente inesistenti: quando sono deducibili?

di Paolo Alliata
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costi per operazioni soggettivamente inesistenti

In che modo la soggettività dell’operazione incide sulla deducibilità del costo? Argomento spesso dibattuto nel tempo: ecco l’ultima pronuncia della Cassazione.

Con l’ordinanza n. 29904 del 30.12.2020 la Corte di Cassazione evidenzia quale deve essere la valutazione della corte di merito per ritenere deducibili i costi relativi ad operazioni soggettivamente inesistenti.

Il nucleo della motivazione della CTR si rinviene nel seguente passaggio argomentativo: “La merce è stata sicuramente acquistata nel periodo di riferimento, la merce è inerente all’attività d’impresa (rottami metallici), il costo della merce è veritiero, ma la merce non è stata acquistata dai fornitori che avevano emesso le fatture: l’Ufficio, considerandoli costi da reato, procedeva a una rettifica di costi in quanto ritenuti indeducibili“.

La CTR si è limitata a sostenere che “non sono ammessi in deduzione i costi direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo,  circoscrivendo così l’indeducibilità ai costi <<direttamente>> utilizzati per il compimento di reati“. Nel caso di specie, poiché le fatture non sono relative ad acquisti “direttamente utilizzati per il compimento di illeciti” ne è stata ammessa la deducibilità.

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Costi di operazioni soggettivamente inesistenti: la posizione della Cassazione

La Cassazione, con l’ordinanza in commento, ha però ritenuto che la motivazione riportata non è coerente con i canoni ermeneutici fatti propri dalla giurisprudenza di legittimità.

Questa infatti esprime il principio di diritto secondo cui “in tema di IRPEG ed IRAP, ai sensi dell’art. 14, comma 4-bis, della I. n. 537 del 1993, come modif. dall’art. 8, comma 1, del d.l. n. 16 del 2012, conv., con modif., in I. n. 44 del 2012, con efficacia retroattiva “in bonam partem”, i costi delle operazioni soggettivamente inesistenti – siano o meno inseriti in una cd. frode carosello – sono deducibili per il solo fatto che siano stati sostenuti, anche nell’ipotesi in cui l’acquirente sia consapevole del carattere fraudolento delle relative operazioni, salvo che si tratti di costi in contrasto con i principi di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità, ovvero di costi relativi a beni o servizi direttamente utilizzati per il compimento di un delitto non colposo” (Cass. sez. 5, 12 dicembre 2019, n. 32587).

Nello stesso senso è stato, in precedenza, sostenuto che “in tema di imposte sui redditi, a norma dell’art. 14, comma 4 bis, legge 24 dicembre 1993, n. 537, nella formulazione introdotta con l’art. 8, comma 1, del d.l. 2 marzo 2012, n. 16 (convertito con la legge 26 aprile 2012, n. 44), l’acquirente dei beni può dedurre i costi relativi ad operazioni soggettivamente inesistenti (non utilizzati direttamente per commettere il reato), anche per l’ipotesi in cui sia consapevole del carattere fraudolento delle operazioni, salvo che si tratti di costi che, a norma del Testo Unico delle imposte sui redditi approvato con d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, siano in contrasto con i principi di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità” (Cass. Sez. 5, 30 ottobre 2013, n. 24426).

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La centralità del principio di inerenza

Resta però sempre la necessità di accertare il requisito dell’inerenza, in continuità a quanto statuito da Cass. sez. 6-5, 6 luglio 2018, n. 17788 e Cass. sez. 5, 17 dicembre 2014, n. 26461.

È altrettanto consolidato l’orientamento secondo cui “in tema di imposte sui redditi delle società, il principio dell’inerenza dei costi deducibili si ricava dalla nozione di reddito d’impresa (e non dall’art. 75, comma 5 del d.P.R. n. 917 del 1986, ora art. 109, comma 5, del medesimo d.P.R., riguardante il diverso principio della correlazione tra costi deducibili e ricavi tassabili) ed esprime la necessità di riferire i costi sostenuti all’esercizio dell’attività imprenditoriale, escludendo quelli che si collocano in una sfera estranea ad essa, senza che si debba compiere alcuna valutazione in termini di utilità (anche solo potenziale o indiretta), in quanto è configurabile come costo anche ciò che non reca alcun vantaggio economico e non assumendo rilevanza la congruità delle spese, perché il giudizio sull’inerenza è di carattere qualitativo e non quantitativo.

Peraltro, l’onere di provare e documentare l’imponibile maturato e dunque l’esistenza e la natura del costo, i relativi fatti giustificativi e la sua concreta destinazione alla produzione, quale atto d’impresa, grava sul contribuente“. (Cass. sez. 5, 21 novembre 2019, n. 30366).

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Requisiti per la deducibilità e onere della prova

Secondo la Cassazione, quindi, non appare corretto il percorso motivazionale seguito dalla CTR che ha giustificato l’affermazione della deducibilità dei costi mediante la sola mancanza di dimostrazione della utilizzazione degli acquisti per il compimento di illeciti. Circostanza che non è sufficiente per affermare la deducibilità e che deve essere comunque accompagnata dagli ulteriori requisiti richiesti, per i quali l’onere della prova ricade sul contribuente ed il conseguente accertamento sul giudice di merito.

Conclude quindi l’ordinanza in commento ritenendo che l’omissione della relativa verifica si traduce in una carenza motivazionale rilevante ai sensi dell’art. 360, n. 4 cod. proc. civ.

Le conclusioni della Cassazione

Ammettere la deducibilità dei costi all’unica condizione che gli acquisti non siano stati utilizzati per commettere illeciti è un passaggio argomentativo di tipo assertivo che pretende di individuare il requisito dell’inerenza dei costi esclusivamente dalla natura e dal tipo del bene acquistato, senza alcun riferimento all’attività imprenditoriale svolta dalla contribuente. Allo stesso modo, non è sufficiente l’argomentazione che riguarda la “veridicità” del costo della merce non potendo ancorarsi la deducibilità dei costi a tale dato. Al contrario, piuttosto, bisogna effettuare la verifica sulla effettività dei pagamenti e degli esborsi della società acquirente/contribuente.

Una motivazione solo di tipo “apparente” apre quindi la via alla contestazione della nullità della sentenza.

Scarica l’ordinanza n. 29904 del 30.12.2020

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